Timingverschillen bij de voorkoming van dubbele belasting
In sommige gevallen is er onderscheid tussen het moment waarop buitenlandse dividenden, interest of royalty’s in Nederland in de belastingheffing worden betrokken en het moment waarop het buitenland een bronbelasting inhoudt over die dividenden, interest of royalty’s. Deze situatie kan zich voordoen indien op grond van goedkoopmansgebruik winstneming moet plaatsvinden, terwijl de daadwerkelijke inkomsten pas later toevloeien. De over de daadwerkelijke inkomsten ingehouden buitenlandse bronbelasting is vervolgens in veel gevallen niet volledig verrekenbaar doordat de voor de berekening van de tweede limiet in de grondslag van dat jaar betrokken buitenlandse inkomsten (tellerinkomen) onvoldoende is.
Indien echter het gehele bedrag van dergelijke inkomsten in Nederland belast is en bovendien, bezien over de totale duur het bedrag van de (netto) inkomsten voldoende is om de daarover ingehouden bronbelasting te kunnen verrekenen, zou, de ingehouden bronbelasting in beginsel voor volledige verrekening in aanmerking behoren te komen. Doordat de tijdstippen van de Nederlandse belastingheffing en de inhouding in het buitenland uiteenlopen, kan echter in die situatie geen verrekening plaatsvinden. Dit effect acht ik ongewenst.
Goedkeuring
Ik keur daarom met betrekking tot de belastingverdragen en het BVDB 2001 goed dat in het jaar van inhouding van de buitenlandse bronbelasting een vermindering van belasting wordt verleend die overeenkomt met het bedrag van de vermindering die zou zijn verleend indien het tijdstip van Nederlandse belastingheffing in hetzelfde jaar zou zijn gelegen als de inhouding van bronbelasting in het buitenland.
Hiertoe kan het bedrag van de inkomsten dat als teller van de voorkomingsbreuk in aanmerking zou zijn genomen, als het moment van inhouding van de bronbelasting zou zijn samengevallen met het moment van belastbaarheid van dergelijke buitenlandse inkomsten, worden doorgeschoven naar het jaar waarin de buitenlandse bronbelasting daadwerkelijk voor verrekening in aanmerking komt.
Voorbeeld
Een BV met een boekjaar dat gelijk is aan het kalenderjaar, koopt op 1 juli van jaar 1 een nieuw uitgegeven obligatie voor 1.000 op pari. De obligatie geeft jaarlijks, op 30 juni, recht op een coupon van 6%. De aan de rente toe te rekenen kosten bedragen in dit voorbeeld nihil. Overigens ontplooit de BV geen activiteiten; het Vpb-tarief bedraagt 30%. Over jaar 1 moet de BV een half jaar rente tot de winst rekenen (1/2 x 6% x 1.000 = 30). Op 30 juni van jaar 2 ontvangt de BV de eerste coupon; hierop wordt 20% bronbelasting ingehouden. De winst over jaar 2 bestaat uit een heel jaar rente, zijnde 6% x 1.000 = 60.
Uitwerking
De ingehouden bronbelasting bedraagt 12 (20% x 6% x 1.000). Dit is de eerste limiet.
Voor de toepassing van de tweede limiet bedraagt de teller op basis van een half jaar rente 1/2 x 6% x 1.000 = 30. De noemer bedraagt 6% x 1.000 = 60 en de verschuldigde Vpb bedraagt 18 (30% x 60 = 18). Zonder de goedkeuring bedraagt de tweede limiet: 30/60 x 18 = 9. Op basis van de goedkeuring mag het tot de winst gerekende bedrag uit jaar 1 bij de bepaling van de teller in jaar 2 in aanmerking worden genomen. De tweede limiet bedraagt dan: (30 + 30)/60 x 18 = 18. Verrekenbaar is de laagste van de twee limieten, derhalve 12. In jaar 3 zou de eerste limiet wederom 12 bedragen. Door de goedkeuring is de tweede limiet 18 in plaats van 9, zodat ook in dat jaar 12 kan worden verrekend. Bij elkaar kan over jaar 1 t/m 3 het totale bedrag aan bronbelasting ad 24 worden verrekend.
Het bedrag van de winstneming op grond van goed koopmansgebruik mag in de situatie dat (nog) geen feitelijke betaling heeft plaatsgevonden, overigens niet worden meegenomen bij de toepassing van de zogenoemde gezamenlijke methode voor de bepaling van de verrekening van de buitenlandse bronbelasting op andere dividend, rente- of royalty ontvangsten. Van een betaling door een inwoner van een andere staat aan een inwoner van Nederland in de zin van de verrekeningsbepalingen is immers geen sprake.
