De arresten van 1 december 2006 hebben weliswaar betrekking op grensoverschrijdende uitzending van werknemers in concernverband, doch hebben, voor de belastingverdragen, als leidraad te gelden in alle situaties waarin werknemers tijdelijk grensoverschrijdende werkzaamheden verrichten. Tijdelijk wil in dit verband zeggen van een zodanige duur dat de dagennorm van de 183-dagenregeling niet wordt overschreden. Voor de toepassing van de 183-dagenregeling brengt dit, samengevat, mee dat in alle gevallen als werkgever van een werknemer die tijdelijke grensoverschrijdende werkzaamheden verricht, wordt beschouwd degene die:
- a.met betrekking tot die werkzaamheden het gezag over de werknemer uitoefent, dat wil zeggen jegens de werknemer instructiebevoegd is; en
- b.de arbeidsbeloning van de werknemer voor die werkzaamheden en de voordelen, nadelen en risico’s van die werkzaamheden draagt.
Voor de toepassing van de 183-dagenregeling wordt het werkgeverschap beoordeeld aan de hand van alleen de grensoverschrijdende werkzaamheden van de werknemer. Voor de goede orde merk ik nog op dat het vorenstaande zowel geldt voor situaties waarin niet in Nederland wonende werknemers tijdelijk werkzaamheden in Nederland verrichten, als voor situaties waarin in Nederland wonende werknemers tijdelijk werkzaamheden in het buitenland verrichten. Verder merk ik op dat de arresten geen betrekking hebben op beloningen ter zake van werkzaamheden die ten behoeve van een vaste inrichting, die de werkgever in de werkstaat heeft, zijn verricht (tweede lid, onderdeel c, van het dienstbetrekkingartikel). De beslissing in HR 23 november 2007, nr. 42 743 (LJN: AY8549) dat van doorbelasting sprake is als de beloning op grond van het winstartikel van het belastingverdrag toegerekend dient te worden aan de vaste inrichting (normatieve eis), is niet van toepassing op de situatie waarin de beloning wordt betaald door of namens een werkgever (tweede lid, onderdeel b, van het dienstbetrekkingartikel). In deze laatste situatie is de feitelijke doorbelasting doorslaggevend.
In de praktijk zal het niet altijd eenvoudig zijn om vast te stellen wie werkgever is voor de toepassing van de 183-dagenregeling. De feiten en omstandigheden van elk geval zijn immers beslissend. Om die reden volgen hierna enkele uitgangspunten die bij deze vaststelling in acht genomen kunnen worden. Daarbij wordt onderscheid gemaakt tussen inlening van werknemers via detachering van werknemers in concernverband (voorbeelden 1 en 2), een uitzendbureau (voorbeeld 3) en overige situaties (voorbeeld 4). Daar waar onzekerheid bestaat over de invulling van de criteria van de Hoge Raad, kan uiteraard zekerheid vooraf worden gevraagd bij de bevoegde inspecteur.
